Obdavčitev digitalnega premoženja v Sloveniji: manjkajoči košček sodobnega davčnega sistema

Slovenija še nima predpisov, ki bi tako premoženje neposredno definirali ali urejali. Tako se Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju: FURS) ob poskusu ureditve tega področja opira na evropsko uredbo EU 2023/1114 o trgih kriptosredstev (Markets in Crypto-Assets Regulation, MiCA). Ta uredba določene podvrste digitalnega premoženja poimenuje »kriptoimetje« in ga opredeli kot »digitalno zastopane pravice ali vrednosti, ki se lahko prenašajo in shranjuje elektronsko ter temeljijo na tehnologiji razpršene evidence«.³

V Sloveniji je maja 2022 že bil vložen predlog za sprejetje Zakona o debirokratizaciji obdavčitve unovčevanja virtualnih valut. Cilj predloga ZDOUVV je bil uvesti enostaven in razumljiv sistem obdavčitve virtualnih valut z nizko davčno stopnjo. Vendar ZDOUVV ni bil sprejet,⁴ ampak je bil zavrnjen z razlago, da ureditev na ravni EU še ni dokončno oblikovana in bi bilo smiselno počakati jasne in enotne smernice EU. Poleg tega je zamenjava vlade dodatno prispevala k pomislekom o učinkovitosti predlagane rešitve ter izvedljivosti nadzora nad izvajanjem zakona.⁵

Sedanja vlada želi korak naprej narediti s sprejetjem Zakona o davku od dobička iz odsvojitev kriptosredstev. Osnutek tega zakona⁶ je bil podan 17. aprila 2025 (javna razprava je trajala do 5. maja 2025), v veljavo pa naj bi stopil 1. januarja 2026.⁷ Osnutek zakona uvaja davčno obveznost na dobiček pri prodaji kriptovalut za fiat valuto, njeno zamenjavo za blago ali storitev ali vsak drug prenos kriptosredstev na drugo osebo. Še naprej pa bi bila neobdavčena menjava kriptovalute za drugo kriptosredstvo ali prenos kriptosredstev med denarnicami istega imetnika.

Davčna osnova bi se na podlagi osnutka zakona določala po dobičku iz odsvojitve kriptosredstev, doseženem v davčnem letu. Torej bi šlo za razliko med seštevkom vrednosti ob odsvojitvi kriptosredstev in seštevkom vrednosti ob pridobitvi kriptosredstev v davčnem letu. Imetnik takih sredstev bi moral voditi evidenco pridobitev in odsvojitev kriptosredstev skupno za vsa imetništva in jo na zahtevo predložiti davčnemu organu.⁸ Če posameznik teh evidenc ni in ne bo vodil, bi zakon uvedel možnost prostovoljnega poenostavljenega izračuna dohodnine iz dejavnosti za pet let nazaj. A za tak primer bi se upoštevala 40-odstotna davčna osnova seštevka vrednosti kriptosredstev. Ob upoštevanju vseh določil zakona in vodenju evidenc pa bi bila stopnja obdavčitve 25-odstotna po zgledu obdavčitve delnic. Ta zakon bi v slovenski pravni red prinesel več jasnosti in možnost za razvoj podrobne zakonodaje na tem področju.⁹

Trenutna obdavčitev poslovanja s kriptovalutami je tako razpršena po več zakonih in je odvisna od vrste dohodka in subjekta, ki je z njim posloval. Pri obdavčitvi je ključno, ali je z digitalnimi valutami poslovala pravna oseba, fizična oseba ali fizična oseba z dejavnostjo ter ali je ta oseba poslovala z rudarjenjem, trgovanjem ali kreiranjem virtualnih valut.¹⁰ Obdavčitev digitalnega premoženja v Sloveniji tako temelji na Zakonu o dohodnini (ZDoh-2),¹¹ Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2)¹² in Zakonu o davku na dodano vrednost (ZDDV-1).¹³

Vsi dohodki, ki jih fizična oseba ustvari v davčnem letu, se obdavčijo.¹⁴ Za dohodek se šteje vsako izplačilo, ne glede na njegovo obliko. Vrednost virtualne valute, ki bo predmet obdavčitve, se določi glede na njeno vrednost v evrih v času, ko je bil dohodek prejet. Pomembno je poudariti, da pri fizičnih osebah dobiček iz kapitala, dosežen s prodajo virtualnih valut, trenutno ni obdavčen. Če virtualne valute predstavljajo premičnino - izvedeni finančni instrument (vrednostni papir) -, se obravnavajo drugače.¹⁵ Obdavčijo se po drugem in tretjem odstavku 93. člena ZDoh-2 ter po Zakonu o davku od dobička od odsvojitve izvedenih finančnih instrumentov (ZDDOIFI).¹⁶ Ko pa se fizična oseba ukvarja z rudarjenjem (proces, v katerem posamezniki ali organizacije uporabljajo računalniško moč za potrjevanje transakcij v decentraliziranem omrežju in s tem sodelujejo pri vzdrževanju ter varnosti verig blokov ali blockchainov)¹⁷ digitalnih valut, se ta dohodek šteje kot drugi dohodek in se obravnava po 105. členu ZDoh-2.¹⁸

ZDoh-2¹⁹ prav tako določa osnovna pravila za obdavčitev brezplačno prejetih žetonov (to so žetoni, ki se prejmejo brezplačno kot nagrada ali promocija). Ti žetoni morajo biti podarjeni fizični osebi - torej niso dani v zvezi z delom, storitvami ali aktivnostjo te osebe za izdajatelja. Pri brezplačnih žetonih se višina dohodka upošteva glede na njihovo tržno ceno, ki je izhodišče za obdavčitev. Dokler ni trgovanja z žetoni, je tržna cena nominalna vrednost, določena v beli knjigi (osnovni dokument, ki pojasni, kaj projekt ponuja, kako deluje in zakaj je koristen),²⁰ po tem pa se tržna vrednost oblikuje na prostem trgu na podlagi ponudbe in povpraševanja. Za čas pridobitve takšnega žetona se šteje trenutek, ko je ta postal na razpolago posamezniku v njegovi digitalni denarnici, saj je to trenutek, ko postane posameznik lastnik žetona in lahko z njim prosto razpolaga.²¹ Dohodek iz takšnega brezplačnega žetona se vedno obdavči z dohodnino, in sicer v višini 25 odstotkov akontacije dohodnine,²² ob tem se dohodek všteje v letno odmero dohodnine, kadar je prejemnik dohodka davčni rezident Republike Slovenije.²³

Če so brezplačni žetoni prejeti od izdajatelja in so posamezniki zaposleni pri izdajatelju, se štejejo kot dohodek iz delovnega razmerja.²⁴ To vključuje plačo, nadomestilo za plačo in druge ugodnosti (kot so žetoni), ki jih zagotovi delodajalec.²⁵

Ko brezplačni žetoni niso del plačila za delo, ampak nagrada ali plačilo za storitev, pa spadajo pod dohodek iz drugega pogodbenega razmerja.²⁶ Pri obračunanju davka se mora prejeti dohodek vključiti v davčno osnovo. Dohodek je možno znižati za obvezne prispevke za socialno varnost in nominirane stroške. Dohodek se lahko zmanjša za 10 odstotkov normiranih stroškov, kar pomeni, da se za te stroške ni treba posebej izkazovati, ampak se preprosto uporabi standardni odstotek. Prav tako se lahko v davčno osnovo upoštevajo tudi dejanski stroški, kot so stroški prevoza ali prenočitve, vendar le, če jih posameznik ustrezno dokaže.²⁷ Iz takega žetona se obračunajo tudi prispevek za zdravstveno zavarovanje, pokojninsko zavarovanje in druge obveznosti, katerih stopnje so odvisne od tega, kdo je plačnik.²⁸ Ko brezplačne žetone prejmejo ustanovitelji družbe ali večinski lastniki kot dividendo, se ti štejejo kot prikrito izplačilo dobička in se obdavčijo kot dividenda z dohodnino. Če pa žetone prejmejo manjšinski lastniki, se uvrščajo pod drug dohodek po desetem odstavku 105. člena ZDoh-2.

FURS šteje, da fizična oseba opravlja dejavnost trgovanja z virtualnimi valutami, kadar to počne organizirano in z namenom ustvarjanja dobička. Na obstoj dejavnosti lahko kažejo naslednji dejavniki: pogosto in obsežno trgovanje (veliko število naročil in trgovalnih dni v letu), kratkoročno špekulativno trgovanje (nedolgoročno investiranje), visoka vrednost portfelja in realiziranih poslov, vlaganje v opremo in uporaba strokovnih znanj ali orodij, obstoj organizacije (npr. sodelovanje več oseb, delitev dela).²⁹ Izpolnjevanje posameznega pogoja samo po sebi še ne zadošča za obdavčitev, saj se presoja vedno opravi celovito glede na konkretni primer. Obdavči pa se po 48. členu ZDoh-2.³⁰ Davčna osnova od dohodka iz dejavnosti je dobiček, ki se ugotovi kot razlika med prihodkom in odhodkom, doseženim v zvezi z opravljanjem dejavnosti ali z upoštevanjem normiranih odhodkov.³¹

Nadaljevanje članka za naročnike >> Špela Gaber: Obdavčitev digitalnega premoženja v Sloveniji: manjkajoči košček sodobnega davčnega sistema

>> ali na portalu Pravna praksa, št. 20, 2025

>> Še niste naročnik? Preverite uporabniške pakete!
-------------------------