c S

O gospodarskih družbah, samostojnem podjetniku in »pravem« substitutu delavca

dr. Jaka Cepec Izredni profesor na EF Univerze v Ljubljani in raziskovalec na Inštitutu za primerjalno pravo pri Pravni fakulteti v Ljubljani jaka.cepec@ef.uni-lj.si
22.02.2024

V zadnjih tednih sem prek različnih medijev opazil pobudo oziroma iniciativo Start:up Slovenije, kjer strokovnjaki z različnih področij vladi predlagajo, da je treba v slovensko zakonodajo uvesti novo pravno obliko gospodarske družbe, ki jo predlagatelji imenujejo vitka delniška družba. Takšna družba naj bi bila po njihovih besedah prilagojena zagonskim in hitro rastočim podjetjem in bi morala biti mešanica družbe z omejeno odgovornostjo in delniške družbe. Omogočati bi morala ustanovitev gospodarske družbe z majhnim osnovnim kapitalom in plačilo zaposlenih z delnicami gospodarske družbe. Po drugi strani sem zasledil, da je Ivo Boscarol na Ustavno sodišče vložil pobudo za začetek ocene ustavnosti 5., 6. in 7. odstavka 10.a člena Zakona o gospodarskih družbah (ZGD-1). Predlagatelj torej meni, da je ureditev, ki posamezniku dovoljuje ustanovitev le ene družbe z omejeno odgovornostjo vsake tri mesece oziroma pridobitev poslovnega deleža v eni d. o. o. vsake tri mesece, neustavna. Iz obeh primerov lahko razberemo, da se v okviru korporacijskega prava vedno znova lahko pogovarjamo o temeljnih konceptih pravne ureditve gospodarskih družb.

To razmišljanje me popelje nazaj v čas študija na Pravni fakulteti Univerze v Ljubljani, kjer smo se študentje spoznavali z osnovami korporacijskega prava. Spomnim se, da sem skoraj celotno študijsko leto čakal na predavanje, kjer bom izvedel, ali je z vidika podjetnika bolje, da gospodarski podjem opravlja v obliki gospodarske družbe (v obliki enoosebne d. o. o.) ali da svoj podjem registrira v obliki samostojnega podjetnika. Odgovora na svoje vprašanje nisem dobil niti na magistrskem študiju na Pravni fakulteti Univerze v Mariboru, ki je takrat slovela po bolj rigoroznem študiju korporacijskega prava. Očitno je bilo, da »pravih« korporacijskih pravnikov ekonomski vidiki izbire med posameznimi pravnoorganizacijskimi oblikami niso posebej zanimali in posledično tem vprašanjem niso posvečali večje pozornosti. To je tudi pomenilo, da s področja pravno-ekonomske primerjave posameznih pravnoorganizacijskih oblik gospodarskega podjema nismo imeli prav zares dobre literature. Leta 2010 smo se s skupino (takrat mladih) soavtorjev opogumili in izdali monografijo z naslovom Pot v podjetništvo, s. p. ali d. o. o., ki je izšla pri GV Založbi.

V monografiji smo iz številnih zornih kotov primerjali položaj posameznika, ki se odloči, da bi svoj gospodarski podjem opravljal v obliki samostojnega podjetnika, s položajem posameznika kot družbenika poslovodje v enoosebni d. o. o. Naša ideja je bila, da gre v ekonomskem jeziku za substituta in da je treba z vidika posameznika, ki se odloča za samostojno poslovno pot, oceniti, kaj so prednosti in slabosti obeh oblik izvajanja gospodarske dejavnosti. Ključna točka naše monografije je bila primerjava davčno-socialne obremenitve dohodka, ki ga ustvari podjetnik, v primerjavi z davčno-socialno obremenitvijo dohodka družbe oziroma v končni fazi družbenika, ki je v enoosebni d. o. o zaposlen. Povedano preprosto, zanimalo nas je, koliko od 1 € ostane samostojnemu podjetniku, ko plača vse potrebne davke in socialne prispevke, v primerjavi z družbenikom v enoosebni družbi z omejeno odgovornostjo. Takrat smo ugotavljali, da je obremenitev pomembno manjša, kadar si posameznik izbere položaj družbenika poslovodje v enoosebni družbi z omejeno odgovornostjo. Zaradi številnih sprememb zakonodaje smo to »vajo« ponovili leta 2019 s skupino dodiplomskih in podiplomskih študentov.1 Tudi leta 2019 smo ugotavljali, da so družbeniki v enoosebnih družbah pomembno manj davčno-socialno obremenjeni kot podjetniki. Naše konkretne izsledke lahko za to kolumno strnem v dva grafa.

Slika 1: Primerjava davčno-socialne obremenitve družbenika, ki je kot poslovodja zaposlen v enoosebni d. o. o., in samostojnega podjetnika (stanje zakonodaje leta 2019)

V koordinatnem sistemu imamo na abscisni osi (x) dobiček iz opravljanja dejavnosti (ki ne upošteva stroškov iz naslova davkov in socialnih prispevkov podjetnika ali pa družbenika v d. o. o.). Na ordinatni osi (y) pa je prikazan neto koeficient, ki je izračunan kot razmerje med dobičkom po socialnih in davčnih obremenitvah ter »začetnim dobičkom«. Poenostavljeno: višje ko je krivulja, več centov od evra nam ostane po plačilu vseh davkov in socialnih prispevkov. Iz grafa je tako razvidno, da je najmanj obremenjen družbenik, ki je v »lastni« družbi zaposlen in je njegova plača enaka minimalni plači. Nekoliko višja je davčno-socialna obremenitev družbenika s povprečno plačo. Dohodek samostojnega podjetnika je v vsakem primeru bolj obremenjen kot dohodek družbenika v d. o. o., pri čemer naši izračuni temeljilo na dodatni predpostavki, da si družbenik ves dobiček vsako leto izplača v obliki dividende.

Na prvi pogled je rezultat sicer pričakovan, a ima pomembno »napako«, ker v primerjavo ne vključuje tako imenovanih normirancev. Zato dodajam še sliko 2, ki prikazuje primerjavo davčno-socialne obremenitve podjetnikov glede na izbran sistem obdavčitve in dejanske stroške:

Slika 2: Primerjava davčno-socialne obremenitve podjetnika glede na njegovo izbiro sistema obdavčitve in dejanske stroške podjetnika

Iz te slike je razvidno, da mora vsak podjetnik opraviti izračun »upravičenosti« svojega statusa med normiranci in da tudi ta slika ni takšna, kot bi morda pričakovali. Izkaže se namreč, da je ekonomsko racionalna izbira za normirano ugotavljanje davčne osnove zgolj za tiste podjetnike, katerih dejanski stroški so bolj ali manj nižji od četrtine dejansko ustvarjenih prihodkov. Za vse druge je »normiranost« celo bolj obremenjujoča. Pri tem ni odveč poudariti, da si lahko tudi gospodarske družbe izberejo sistem ugotavljanja davčne osnove na podlagi normiranih odhodkov.

Naši izsledki bodisi niso poznani bodisi jim nihče ne verjame. To na eni strani kažejo podatki o številu gospodarskih družb in samostojnih podjetnikov skozi čas, iz katerih izhaja, da poslovna praksa našim stališčem ne sledi, saj je število podjetnikov pomembno večje od števila družb z omejeno odgovornostjo, pri tem pa se je število podjetnikov v zadnjih letih povečevalo hitreje od števila novoustanovljenih družb z omejeno odgovornostjo.

Preglednica 1: Število družb po času in po pravnoorganizacijskih oblikah in število podjetnikov

 

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2021

2022

d. n. o.

2300

2042

1815

1589

1313

1132

966

844

704

613

491

477

399

348

k. d.

995

913

837

741

644

562

483

432

360

316

267

247

221

199

d. o. o.

51.407

55.236

57.155

59.407

62.499

65.396

68.103

69.543

69.889

70.595

71.380

71.996

72.258

73.342

d. d.

1034

985

944

908

860

826

782

750

685

631

558

504

464

432

k. d.

3

2

2

2

2

2

2

2

2

2

2

0

0

0

Vse družbe

55.739

59.178

60.753

62.647

65.318

67.918

70.336

71.571

71.640

72.157

72.207

73.224

73.342

74.321

s. p.

70.903

73.892

75.157

77.415

75.880

78.760

80.988

82.953

86.534

90.201

98.094

99.044

106.043

111.010



Iz preglednice (vir: Ajpes, 2023) zgoraj je jasno razbrati, da imamo dva evolucijska zmagovalca, in sicer družbo z omejeno odgovornostjo med gospodarskimi družbami in samostojnega podjetnika v generalni konkurenci. Med 111.000 podjetniki je med 55.000 in 60.000 takšnih, ki davčno osnovo ugotavljajo z upoštevanjem normiranih odhodkov. Na žalost na spletu nisem našel podatkov o tem, kolikšen je delež družb z omejeno odgovornostjo, ki svojo davčno osnovo prav tako ugotavljajo z upoštevanjem normiranih odhodkov.

Našim stališčem prav tako ni sledila vlada, ki je na začetku svojega mandata svoja »uvodna« reformna prizadevanja vlagala predvsem v idejo o povečanju davčno-socialne obremenitve dohodkov podjetnikov, ki so bili po mnenju vlade v primerjavi z delavci premalo davčno-socialno obremenjeni. Ker je vlada podjetnika razumela kot močan potencialni substitut zaposlenim, je stala na stališču, da je treba njuno davčno-socialno obremenitev čim bolj izenačiti, pri tem pa se je namesto razbremenitve pri zaposlenih raje odločala za dodatno obremenitev t. i. samozaposlenih. Pri tem je svoja stališča dodatno utemeljevala z bojem proti prekarnosti, kjer delodajalci zaradi zniževanja stroškov dela svoje delavce silijo, da se samozaposlijo, in jih potem bivši delodajalec najeme v okviru »outsourcinga«.

Naši grafi zgoraj kažejo, da je z vidika povsem racionalne ekonomske logike enoosebna d. o. o. boljši substitut delavca. Za družbenika poslovodjo v enoosebni d. o. o. na eni strani namreč bolj ali manj še vedno velja, da ima z družbo sklenjeno veljavno delovno razmerje, zato njegov odnos do »pravega delodajalca« ni sporen, kot to velja pri samostojnih podjetnikih. Po drugi strani pa je takšna pravna konstrukcija tudi cenejša z vidika davčno-socialne obremenitve. Še več, temeljna prednost statusa družbenika poslovodje, ki je zaposlen v »lastni« družbi, je v njegovi možnosti, da povsem samostojno odloča o višini svoje plače in posledično tudi o obsegu socialnih pravic v primeru nastanka zavarovalnega primera. Če posameznik v socialno državo ne verjame, lahko izbere sistem minimalne plače in s tem minimalnih prispevkov ter obratno, če verjame v sistem socialne države, si izbere sistem večkratnika povprečne plače in najvišjega zakonsko dovoljenega socialnega varstva. Pri tem vsaj pravica do zdravstvenih storitev ni odvisna od višine plačanih prispevkov. Po mojem mnenju bi morala zato vsaka reforma davčno-socialnega sistema, ki zajema vprašanje obremenitve dela, poleg primerjave obremenitve delavca in samostojnega podjetnika vendarle upoštevati tudi pravno-ekonomsko dejstvo, da je za racionalnega posameznika substitut pogodbe o zaposlitvi pri delodajalcu lahko tudi zaposlitev v enosobni d. o. o. Takšna oblika omogoča večjo fleksibilnost posameznika in v večini primerov tudi nižjo davčno-socialno obremenitev dela.

V naslednjih kolumnah pa več o različnih, na prvi pogled sicer zelo preprostih vprašanjih, povezanih s samostojnimi podjetniki, ki pa naši poslovni in sodni praksi (še vedno) predstavljajo zanimive izzive.



1 V projektu sta kot somentorja sodelovala še izr. prof. dr. Barbara Mörec in doc. dr. Blaž Mojškerc, oba z Ekonomske fakultete Univerze v Ljubljani.


Članki izražajo stališča avtorjev, in ne nujno organizacij, v katerih so zaposleni, ali uredništva portala IUS-INFO.