V revizijskem postopku je Vrhovno sodišče ugotavljalo, ali so vrednosti iz izpodbijane odločbe Finančne uprave iz leta 2017, s katero so bile tožeči stranki iz upravnega spora za obdobje od februarja 2013 do junija 2015 odmerjene in naložene v plačilo dodatne davčne obveznosti in prispevki za socialno varnost ter obresti, ki so bile obračunane za čas od poteka roka za plačilo davka in prispevkov do dneva izdaje odmerne odločbe, pravilno izračunane.Revident je namreč nasprotoval stališču davčnih organov in Upravnega sodišča, da je treba za celoten čas obrestovanja upoštevati obrestno mero, ki velja od novele zakona leta 2017 naprej.
Predlagatelj je navedel naslednje očitke zoper izpodbijani 95. člen > Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2):
– obračunavanje teh obresti pred izdajo odločbe o odmeri davka naj bi bilo v nasprotju z načelom pravne varnosti;
– 7-odstotna letna obrestna mera naj bi bila prekomerna, ker naj bi za 5 odstotnih točk presegala obrestno mero, ki je primerna za uporabo državnega denarja,
– 7-odstotna letna obrestna mera, kolikor presega obrestno mero za uporabo državnega denarja, naj bi bila po vsebini kazenska sankcija.
Ustavno sodišče je z odločbo U-I-85/21 najprej pojasnilo, da obračunavanje obresti iz 95. člena zakona ne nasprotuje načelom pravne varnosti. Od leta 2004, ko je bila izdana odločba Ustavnega sodišča U-I-356/02, na katero se predlagatelj sklicuje, se je pravno okolje, v katerem so zavezanci, spremenilo in se pomembno razlikuje od pravnega okolja v času veljavnosti ZDavP in sprejetja navedene odločbe. Poudarilo je, da bi bilo z 2. členom Ustave nezdružljivo obrestovanje davčnih obveznosti pred izdajo odločbe o odmeri davka, če bi bili zavezanci zaradi nejasnih materialnih davčnih predpisov v kombinaciji z nedostopnostjo tolmačenj davčnih organov v stanju splošne pravne negotovosti. Kot že omenjeno, se danes pravno okolje, v katerem so davčni zavezanci, bistveno razlikuje od tistega pred 20 leti, zaradi česar ni več mogoče utemeljeno trditi, da so le-ti glede svojih materialnih davčnih obveznosti v stanju splošne pravne negotovosti.
V zvezi z očitkom o prekomernosti in učinkom kazenske sankcije, ki naj bi ga imela obrestna mera, je Ustavno sodišče najprej pojasnilo, da je primerna obrestna mera tista, ki je skladna s splošnim načelom sorazmernosti in ki ni prekomerna. Temeljni namen obresti od zapadlih davčnih obveznosti je nedvomno ohranjanje vrednosti zapadlih davčnih terjatev (revalorizacija). Ta namen se v pretežni meri prekriva z namenom zagotoviti, da nihče ne obdrži koristi, ki jo ima od nepravočasnega plačila davčne obveznosti (odvzem likvidnostne prednosti, ki jo vsaj potencialno pridobijo zavezanci, ki neupravičeno zamujajo s plačilom davka). Obresti od zapadlih davčnih obveznosti zagotavljajo, da bo breme obdavčitve za zavezance ostalo v bistvenem enako ne glede na to, kdaj bodo davčne obveznosti dejansko plačane. V tem smislu so instrument, ki zagotavlja, da teža davčnega bremena ne bo odvisna od poteka časa. Obresti od neporavnanih davčnih obveznosti, kot so te iz 95. člena ZDavP-2, torej zagotavljajo davčno pravičnost, ki po ustaljeni ustavnosodni presoji izhaja iz načela enakosti pred zakonom.
Ker bi s prekomernimi obrestmi lahko bilo prizadeto splošno načelo enakosti iz drugega odstavka 14. člena Ustave, mora biti višina obrestnega bremena v razumnem sorazmerju z ugodnostmi, ki jih imajo ali jih vsaj naj bi imeli zavezanci, ki pravočasno ne poravnajo svojih davčnih obveznosti. Ob tem pa prekomernosti obresti iz 95. člena ZDavP-2 ni mogoče ocenjevati zgolj preko primerjave s stanjem tržnih obrestnih mer ali stopnjo inflacije: v prvi vrsti zato, ker se lahko zavezanec v celoti izogne obrestim, ki jih določa navedeni člen, če ravna s potrebno skrbnostjo in izpolni svoje obveznosti pravočasno, kot drugo zato, ker si lahko zavezanec z uporabo instituta samoprijave obrestno mero zniža s 7- na 3-odstotno letno obrestno stopnjo, in kot tretje, zavezanec ima tudi možnost, da si skladno s 140.a členom ZDavP-2 obrestno mero zniža na 5 odstotkov letno. Ker je namen obresti iz 95. člena zakona tudi v tem, da spodbujajo zavezance k čimprejšnji izpolnitvi zapadlih davčnih obveznosti, kar je nedvomno ustavno dopusten namen, sodišče ni ugotovilo kršitev prepovedi prekomernih posegov države.
Enako je ugotovilo tudi glede domnevne »kazenske funkcije« obresti ter dodalo, da sodišče obresti ni nikoli štelo za kazenske sankcije, in posledično zahtevalo, da mora postopek, v katerem se take obresti odmerjajo, zagotavljati kazenskopravna postopkovna jamstva iz 29. člena Ustave.
Pripravila: mag Jasmina Potrč
Članki izražajo stališča avtorjev, in ne nujno organizacij, v katerih so zaposleni, ali uredništva portala IUS-INFO.
